За последний год мы видим, что налоговые органы проявляют аномальный интерес к выплате иностранным организациям доходов, получаемых ими от источников в РФ. Если раньше проверяющих чаще всего интересовало подтверждение статуса фактического получателя дохода для применения льготной ставки по международному соглашению, то в последнее время мы видим тренд на оспаривание правовой природы выплачиваемых доходов и их деловой цели. 

Старший налоговый консультант ТС Сергей Иванов и налоговый консультант ТС Анастасия Аржанова в декабрьском номере Legal Insight разобрали формирующуюся тенденцию, проанализировали недавнюю судебную практику и опыт нашей компании по сопровождению подобных выездных налоговых проверок. 

Что изменилось в подходе налоговых органов? 

Указом Президента РФ № 585 от 08.08.2023 были приостановлены соглашения об избежании двойного налогообложения с рядом «недружественных» государств. 

Одним из наиболее существенных изменений в этой связи стало изменение ставки налогообложения для доходов, получаемых иностранными компаниями от источников в РФ. Так, при получении из России всех видов доходов у них будут удержаны налоги по ставкам, которые предусмотрены не соглашениями об избежании двойного налогообложения (далее – «СОИДН»), а НК РФ: 

• Для дивидендов – ставка 15 % (соглашениями могли быть установлены различные варианты пониженных ставок, например 5% или 10%);
• Для роялти и процентов – ставка 20 % (соглашениями могло быть установлено полное освобождение от уплаты налога с таких доходов, либо пониженные ставки). 

По мнению некоторых сотрудников налоговой службы, действительно, существует некий тренд на проверки правомерности выплат лицензионных платежей. Связан он с тем, что с некоторыми различиями в толковании понятия роялти, которые предлагаются НК РФ и соглашениями об избежании двойного налогообложения (см. таблицу ниже). 

Ст. 12 СОИДН применяется только к тем видам дохода, которые прямо в ней поименованы. К остальным будет применяться ст. 7 СОИДН «Прибыль от предпринимательской деятельности». «Возврат» к нормам НК РФ не осуществляется. 

Что мы видим на нашей практике? 

В настоящее время мы сопровождаем выездную налоговую проверку, основная претензия по которой – необоснованная выплата роялти иностранному правообладателю. Особо примечательно, что российская «дочка» выплачивала эти лицензионные платежи иностранному лицензиату более 20 лет, на протяжении которых структура их начисления не изменялась. 

Исходя из мероприятий налогового контроля, проведенных на данный момент, можно выделить три основных блока, по которым налоговый орган «тестирует» обоснованность выплаты роялти: 

• Формальная регистрация товарных знаков (правообладатель не принимал участия в регистрации товарных знаков, не осуществлял их защиту на территории РФ);
• Деятельность налогоплательщика полностью самостоятельна (все решения в части закупки сырья, ценообразования, экспорта, объемов производства и стратегии развития принимаются исключительно «в периметре» РФ, без согласования с иностранной компанией);
• «Задвоение» роялти (в части товара, закупаемого налогоплательщиком для перепродажи, роялти уплачивается дважды: первый раз – при покупке товара за рубежом, второй раз – при реализации товара в РФ). 

Какие могут быть последствия? 

Как правило, по итогам анализа операций по выплате роялти налоговые органы осуществляют два типа доначислений: 

• Доначисления по налогу на прибыль организаций, обусловленные исключением из налоговой базы лицензиата расходов на уплату роялти;
• Доначисления по налогу у источника, обусловленные отказом в применении льготной ставки, закрепленной в СОИДН (например, переквалификация в «иной доход» согласно пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ). 

До недавнего времени считалось, что проблема налоговых рисков выплаты иностранной взаимозависимой компании лицензионных платежей перестала быть актуальной, поскольку судебная практика по данному вопросу сформировалась в период с 2018 года по 2023 год. Однако в последнем Обзоре правовых позиций ФНС России, подготовленном по итогам рассмотрения жалоб налогоплательщиков за 2 квартал 2024 года, единственное дело, которое упомянуто в разделе «Налог на прибыль организаций», посвящено названной проблеме [1]. По этой причине целесообразно напомнить о подходах, которые были выработаны судебной практикой при оценке порядка налогообложения роялти, выплаченных зарубежной компании. 

Подведем итоги

Практика показывает, что, действительно, проверка лицензионных платежей – это новый тренд, который, на наш взгляд, сохранится на протяжении всего 2025 года. 

При этом существует множество вариантов переквалификации. Если отношения между правообладателем и лицензиатом имеют иную конкретную юридическую природу, то налоговые органы будут исходить из нее при оценке налоговых последствий совершенных операций. Например, в деле ООО «Леони Рус» [2] проверяющие пришли к выводу о том, что лицензионный договор фактически прикрывает договор оказания иностранной организацией консультационных услуг российскому лицу. По итогам такой переквалификации инспекторами был доначислен НДС, исходя из того, что местом оказания таких услуг признается территория РФ. 

Как итог, если российская организация выплачивает роялти иностранной компании группы, то такому российскому лицу необходимо быть готовым предоставить налоговому органу пояснения относительно причин заключения лицензионного договора и подтверждения отсутствия цели незаконной оптимизации при структурировании сделки. 

С более подробным анализом тренда от экспертов ТС можно познакомиться в декабрьском номере Legal Insight. 

[1] Письмо ФНС России от 20. 09. 2024 № БВ-4-9/10821@. 

[2] Решение Арбитражного суда Нижегородской области от 01.07.2022 по делу № А43-19397/2021.