В судах растет количество споров о применении льготных ставок НДС. В делах ООО «БЕТАСИД РУС» и ООО «Джермэн Сид Альянс Русс» инспекция запретила использовать 10%-ю «продуктовую» ставку НДС к обработанным семенам, поскольку посчитала их непригодными для еды. Экономколлегия напомнила ФНС, что нормы Налогового кодекса вправе устанавливать только законодатель, и запретила госоргану вводить дополнительные ограничения. 

Налоговый консультант Tax Compliance Анастасия Аржанова в обзоре Право.ру прокомментировала решения ВС РФ и отметила их важность для бизнеса. 

Фактические обстоятельства 

ООО «БЕТАСИД РУС» закупало семена сахарной свеклы (код по ТН ВЭД РФ: 1209100000) у иностранной компании «BETASEED ГмбХ», уплачивая НДС на таможне по ставке 20%.

Впоследствии данные семена реализовывались обществом в адрес различных покупателей – агрофирм на территории РФ. Поскольку семена сахарной свеклы были поименованы в перечне кодов ОКПД 2, установленном Постановлением Правительства № 908, общество облагало реализацию данного товара по ставке НДС 10%. 

По мнению налогового органа, применение пониженной ставки НДС является неправомерным, поскольку семена сахарной свеклы нельзя отнести к продовольственным товарам – семена являются протравленными и не могут употребляться в пищу.

В споре ООО «Джермэн Сид Альянс Русс» похожие обстоятельства, о чем мы уже писали ранее. 

Основная проблематика споров

Рассмотренные ВС РФ споры затрагивают проблематику, связанную с порядком применения пониженной ставки НДС 10%. В настоящий момент налоговое законодательство и постановление Правительства РФ № 908 устанавливают только два обязательных условия: (1) указание товара в пп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ; (2) соответствие присвоенного товару кода конкретному коду ТН ВЭД ЕАЭС и (или) ОКПД 2, указанному в перечне, утвержденном Правительством РФ. 

При этом правоприменительная практика вырабатывает новые критерии применения ставки НДС 10%, исходя из толкования закона. В частности, анализируя положения ст. 164 НК РФ и постановления Правительства РФ № 908, финансовые органы и отдельные суды полагают, что для применения пониженной ставки НДС также необходимо соблюдение еще одного обязательного условия – реализуемый товар по своему назначению и применению должен быть продовольственным. 

Налоговое законодательство действительно содержит указание на то, что налогообложение НДС по ставке 10% производится при реализации именно продовольственных товаров. 

Однако ни в налоговом законодательстве, ни в Постановлении Правительства РФ № 908 не содержится определения понятия «продовольственные товары». 

В примечании к перечню кодов ТН ВЭД ЕАЭС указано, что коды ТН ВЭД ЕАЭС, за исключением некоторых кодов, включая коды для семян, плодов и споров для посева, применяются исключительно в отношении товаров, предназначенных для использования в пищевых целях и кормовых целях. Данное описание совпадает с определением «продовольственные товары», указанным в ФЗ от 28.12.2009 № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации». При этом аналогичное примечание к перечню кодов ОКПД2 отсутствует. 

Исходя из этого следует, что, во-первых, не все коды, указанные в Постановлении Правительства РФ № 908, присвоены в отношении продовольственных товаров, используемых в пищевых целях. В перечне указаны в том числе продовольственные непищевые товары, которые в процессе роста и (или) переработки преобразуются в дальнейшем в пищевую или кормовую продукцию. Во-вторых, в отношении перечня ОКПД 2 отсутствует какое-либо примечание, прямо указывающее на то, что указанный перечень применяется исключительно в отношении товаров, пригодных в пищу. 

Произвольная трактовка законодательства правоприменительными органами приводила к ситуации правовой неопределенности, в связи с чем многие налогоплательщики неожиданно для себя столкнулись с аналогичными претензиями налоговых органов. 

Важность решений ВС РФ

В своем определении Верховный Суд РФ еще раз напомнил про принцип правовой определенности, а также сослался на позицию Конституционного Суда РФ, выраженную еще в 2013 году, о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах следует толковать в пользу налогоплательщика. 

Позиция ВС РФ сводится к тому, что налогоплательщики должны платить только законно установленные налоги и сборы. Законодатель в НК РФ и Постановлении Правительства № 908 прямо установил, что при реализации семян сахарной свеклы применяется ставка 10%. При этом правовое регулирование является определенным и не содержит неточностей, допускающих неоднозначное толкование. Каких-либо дополнительных условий для применения ставки НДС 10% при реализации товаров на территории РФ налоговое законодательство и Постановление № 908 не устанавливают и не требуют, чтобы соответствующие товары могли использоваться (употребляться) непосредственно в пищевых или кормовых целях.

Фактически устанавливая новый критерий для применения ставки НДС 10% (товар должен использоваться в пищевых целях), налоговый орган произвольно изменяет законодательство, что не совместимо с принципами доверия к закону и действиям государства. 

Относительно ссылки нижестоящих судов на примечание к перечню кодов ТН ВЭД ЕАЭС о том, что указанные в перечне коды применяются исключительно в отношении товаров, предназначенных для использования в пищевых целях и кормовых целях, ВС РФ указал, что фактически необходимо разделять перечни кодов ТН ВЭД ЕАЭС и ОКПД2. Примечание относится именно к Перечню ТН ВЭД ЕАЭС, который касается применения пониженной ставки при ввозе товара на таможенную территорию РФ. В рассматриваемом же случае вопрос касается применения пониженной налоговой ставки при реализации товара на территории РФ, при этом аналогичное примечание к перечню кодов ОКПД2 отсутствует. 

Решение ВС РФ является значимым для практики, поскольку еще раз подчеркивает недопустимость произвольного толкования налогового законодательства правоприменительными органами. Данная позиция актуальна не только для рассматриваемой категории споров, а может быть использована налогоплательщиками в том числе и в иных ситуациях, когда налоговые органы допускают расширительное толкование закона в «свою пользу». 

Влияние решений на практику

Позиция ВС РФ позволит «упростить» процесс применения пониженной ставки НДС для многих налогоплательщиков, реализующих продовольственные непищевые товары. ВС РФ подтвердил, что налогоплательщикам достаточно определить, поименован ли товар в ст. 164 НК РФ и присвоен ли ему код, указанный в перечне Правительства РФ. Стоит отметить, что на практике должны применяться именно такие формальные критерии. Фактически налогоплательщик не должен анализировать, является ли товар продовольственным для целей применения пониженной ставки НДС, если законодатель самостоятельно определил его таковым, поместив в перечень.