Государство проявляет заинтересованность в повышении инвестиционной активности в РФ, в том числе предоставляя инвесторам налоговые преференции. Можно ожидать, что этот тренд сохранится в ближайшие годы. [1] 

Одним из наиболее «выгодных» и «доступных» для широкого круга налогоплательщиков механизмов поддержки является инвестиционный налоговый вычет (далее – ИНВ). Это подтверждает статистика применения ИНВ: за период 2019-2022 гг. Так, 480 компаний из 206 отраслей воспользовались соответствующим правом на вычет. [2]

Этот инструмент интересен еще и потому, что желающие воспользоваться таким вычетом имеют возможность заранее рассчитать финансовый результат от его применения, оценить экономический эффект от осуществления капитальных вложений с заявлением соответствующей льготы в сопоставлении с амортизацией основных средств (ОС) в обычном порядке и спрогнозировать уплату налога на прибыль. 

ИНВ регулируется статьей 286.1 Налогового кодекса (далее – НК РФ), а также региональным законодательством и представляет собой право налогоплательщика уменьшить сумму налога на прибыль (именно сумму исчисленного к уплате налога (авансового платежа), а не налоговую базу) на сумму произведенных инвестиций в основные средства.

Поскольку налог на прибыль организаций в основной своей части (17%) уплачивается в региональный бюджет, для применения ИНВ на уровне субъекта РФ должен быть принят соответствующий закон. В настоящий момент соответствующее регулирование действует практически во всех регионах, можно ожидать, что в скором времени ИНВ будет применяться повсеместно. [3] 

Условия применения ИНВ разнятся в зависимости от субъекта РФ, поэтому при переходе на этот режим инвесторам важно учитывать требования, устанавливаемые региональным законом, поскольку от этого будет зависеть размер их выгоды. В частности, если компания имеет обособленные подразделения (далее – ОП) в нескольких регионах, то решение о применении вычета принимается отдельно по каждому региону, на территории которых размещены такие ОП. [4] 

Далее в статье предлагаем рассмотреть основные условия и порядок применения ИНВ, установленные федеральным законодательством, а также произвести расчет на примере действующего закона Калужской области. 

Общие условия применения ИНВ согласно статье 286.1 НК РФ (могут быть изменены, в т.ч. ужесточены региональным законом)

1. Применяется в отношении всех или отдельных основных средств (далее – ОС) соответствующей амортизационной группы (группы 3 – 10 (за исключением зданий, сооружений, передаточных устройств, относящихся к группе 8-10)); [5]
2. Налог на прибыль подлежит уменьшению на следующие категории расходов: на создание, приобретение, строительство, модернизацию и реконструкцию ОС.
3. Вычет предоставляется в общем размере понесенных расходов в следующей пропорции: 90% расходов уменьшают налог на прибыль в его региональной части, 10% - в федеральной;
4. При этом налог на прибыль, исчисленный к уплате в федеральный бюджет, может быть полностью уменьшен на сумму вычета. В то же время региональная часть налога на прибыль в любом случае подлежит уплате, но в пределах установленной ставки (так называемой, расчетной ставки): по общему правилу – 5% (вместо стандартных 17%); [6]
5. В случае если сумма рассчитанного по правилам ИНВ окажется больше исчисленного к уплате налога на прибыль, «остаток» ИНВ может быть перенесен на будущие налоговые периоды;
6. При реализации или ином выбытии ОС до истечения срока его полезного использования (например, при перемещении ОС в другой субъект РФ в рамках одной компании, хищении ОС, передаче ОС в результате реорганизации в форме выделения, за исключением ликвидации ОС) вычет восстанавливается и уплачиваются соответствующие пени; [7]
7. Применение ИНВ зависит от даты ввода в эксплуатацию ОС, а не от даты фактической оплаты или несения расходов на приобретение или сооружение ОС, то есть экономический эффект инвестиций может быть получен только после постановки на учет объектов ОС и ввода их в эксплуатацию; [8]
8. Расходы на ОС, по которым применяется ИНВ, не могут быть учтены каким-либо иным способом (через амортизацию или амортизационную премию):

8.1.- При этом налогоплательщик вправе амортизировать часть понесенных расходов на ОС: если ИНВ применяется к первоначальной стоимости ОС, то амортизировать можно расходы на модернизацию, реконструкцию или дооборудование такого ОС (т.е. увеличение первоначальной стоимости такого ОС); [9] 

8.2.- В то же время, независимо от применения ИНВ для целей ведения бухгалтерского учета амортизация начисляется в обычном порядке и порядок расчета налога на имущество остается неизменным; [10] 

Региональные полномочия

НК РФ прямо наделяет субъекты РФ полномочиями по определению критериев, существенно влияющих на общие элементы ИНВ. [11] Так, законом субъекта РФ могут быть определены:

1. Предельная величина расходов, учитываемых при определении размера ИНВ (субъект РФ вправе установить меньшую величину, чем 90%);
2. Ставка налога на прибыль в регионе (расчетная ставка), по которой организации, применяющие ИНВ, уплачивают налог (субъект РФ вправе установить ставку, отличную от 5%, как правило, регионы устанавливают ее в среднем на уровне 10%);
3. Категория налогоплательщиков (так, регионы устанавливают ограничения по виду деятельности инвесторов (ОКВЭД), по размеру инвестиций на территории субъекта РФ, по наличию статуса участника соглашения или национального проекта, например, «Производительность труда», по условию о регистрации компании в субъекте РФ);
4. Категория основных средств (субъект РФ вправе как сократить общий перечень ОС, например, в Республике Коми ИНВ применим только к определенным категориям объектов, так и расширить его, разрешив применение ИНВ по исключенным по общему правилу ОС из амортизационных групп 8-10 зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, например, в Московской области и Санкт-Петербурге);
5. Возможность и срок переноса неиспользованной части ИНВ (субъект РФ вправе как установить предельный срок переноса, так и полностью исключить такую возможность, например, в г. Москве установлено неограниченное право на перенос вычета, а в Приморском крае перенос вычета запрещен);
6. Порядок восстановления ИНВ (субъект РФ может ввести дополнительную обязанность восстановления ИНВ, например, в Московской области обязанность восстановления вычета связана с 10-летним сроком фактического использования ОС, а не сроком полезного использования); [12]
7. Возможность одновременного применения ИНВ и иных региональных налоговых льгот (субъекты РФ зачастую устанавливают, что применение ИНВ возможно лишь в случае, если не применяется региональная пониженная ставка по налогу на прибыль организаций, например, в Московской и Ленинградской областях).

Пример расчета ИНВ 

На примере Калужской области ниже приведен алгоритм расчета ИНВ для целей федерального (ФБ) и регионального бюджетов (РБ): [13] 

В этом субъекте установлены следующие ограничения применения ИНВ:

• Максимальный размер вычета – 90% понесенных расходов
• Расчетная ставка налога на прибыль (ставка налога для расчета предельной величины ИНВ) – 10%

Для примера расчета ИНВ используются условные суммы полученной организацией прибыли (500 млн руб.) и осуществленных инвестиций в ОС (100 млн руб.).

Таким образом, в рассматриваемом случае налогоплательщик может сократить исчисленный к уплате в федеральный бюджет налог на прибыль на 10 млн руб., что составляет 10% от суммы инвестиций.

Исчисленный к уплате в региональный бюджет налог может быть уменьшен на 35 млн. руб. в текущем налоговом периоде. Неиспользованная часть вычета (90 – 35 = 55 млн руб.) может быть использована в последующих периодах.

Сроки применения ИНВ

Вычет применяется с начала очередного налогового периода (календарного года). [14] 

При этом если закон субъекта РФ был принят в середине или в конце календарного года, то ИНВ также можно применить в том же году, когда принят соответствующий региональный закон субъекта РФ. Например, действие Закона Омской области от 29.05.2023 № 2594-ОЗ было распространено на правоотношения, возникшие с начала 2023 года. [15] 

Налогоплательщик вправе изменить ранее принятое решение об использовании (отказе от использования) права на применение ИНВ только по истечении 3 лет (если субъект РФ не установил иной срок). [16] 

При этом невозможность применения ИНВ в предельном 3-хлетнем сроке, например, в связи с получением убытка, вовсе не означает отказ компании от вычета. [17] 

ИНВ можно заявлять как в годовой налоговой декларации, так и в декларации за отчетный период, тем самым, у налогоплательщика есть право уменьшить как сумму налога, так и сумму авансового платежа. [18] 

В актуальной редакции НК РФ предусмотрено применение ИНВ до 2027 года включительно. Вместе с тем, можно предположить, что срок его действия будет продлен. [19] 

Команда Tax Compliance выражает готовность оказывать полное юридическое сопровождение по оформлению, получению и применению инвестиционного налогового вычета.

***

[1] «Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2024 год и на плановый период 2025 и 2026 годов» (утв. Минфином России)

[2] «Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2024 год и на плановый период 2025 и 2026 годов» (утв. Минфином России)

[3] Так, например, в 2023 году на частичную компенсацию выпадающих доходов 32 региональных бюджетов от применения инвестиционного налогового вычета из федерального бюджета направлено более 2,6 млрд рублей (Распоряжение Правительства РФ от 17 ноября 2023 года №3241-р). 

[4] П. 8 ст. 286.1 НК РФ

[5] П. 8 ст. 286.1 НК РФ

[6] Абз. 2 п. 2.1 ст. 286.1 НК РФ

[7] П. 12 ст. 286.1 НК РФ, Письмо Минфина России от 27.06.2018 № 03-03-20/44237

[8] Определение ВС РФ от 20.09.2021 № 305-ЭС21-11548 по делу № А40-248146/2019 (ПАО «Северсталь»)

[9] Письма Минфина России от 16.11.2022 № 03-03-06/1/111785, от 19.08.2021 № 03-03-06/1/66876

[10] Письмо Минфина России от 14.11.2018 № 03-03-07/81965

[11] П. 6 ст. 286.1 НК РФ

[12] Абз. 2 п. 4 ст. 3 Закона Московской области от 19.07.2019 № 162/2019-ОЗ «Об инвестиционном налоговом вычете в Московской области»

[13] Закон Калужской области от 29.12.2009 № 621-ОЗ «О понижении налоговой ставки налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в областной бюджет, для отдельных категорий налогоплательщиков и об установлении права на применение инвестиционного налогового вычета»

[14] Абз. 2 п. 8 ст. 286.1 НК РФ

[15] Письма Минфина России от 06.02.2023 № 03-03-05/9241, от 25.04.2022 № 03-03-06/3/37107

[16] Абз. 2 п. 8 ст. 286.1 НК РФ

[17] Постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»: в случае возникновения спора о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде

[18] П. 2.1 и 3 ст. 286.1 НК РФ

[19] О соответствующей готовности к продлению действия инвестиционного налогового вычета сообщают официальные представители Минфина России.