Тема «дробления бизнеса» остается актуальной для налогоплательщиков. При этом претензии налоговых органов являются динамичными и постоянно меняются. Старший налоговый консультант Tax Compliance Алексей Станчин прокомментировал последние изменения в вопросе «дробления» бизнеса для издания «Финансовый директор» и нашего сайта.

Изменение ситуации с дроблением за последние два года

Во-первых, многие налогоплательщики привыкли ассоциировать схему «дробления» бизнеса с использованием группой компаний специальных налоговых режимов (например, УСН, патент и т.д.), однако все чаще проверяющие стали обращать внимание на применение налогоплательщиком различных льгот с учетом ограничения по выручке. Так, например, проверяющие обращают внимание на деловую цель налогоплательщиков, применяющих льготы на IT-деятельности.

Потенциально в зоне риска также могут оказаться налогоплательщики, применяющие льготы по реализации общественного питания и льготы на образовательную и медицинскую деятельность. 

Во-вторых, ранее, при выявлении схемы «дробления» бизнеса, налоговый орган доначислял НДС и налог на прибыль организаций, сейчас же все чаще можно встретить доначисления и по НДПИ. Указанное характерно для некоторых добывающих отраслей.

Однако, не все изменения носят негативный характер. В последнее время (в частности, по результатам 2023 года) заметно, что при рассмотрении споров, связанных с «дроблением бизнеса», произошел положительный сдвиг в пользу налогоплательщиков. Ранее, при выявлении схемы «дробления» бизнеса, налоговый орган осуществлял доначисления всем участникам схемы без учета ущерба бюджету, кроме того, налоговый орган не устанавливал, кто именно из участников схемы является выгодоприобретателем. 

За 2023 год практика в данном вопросе претерпела действительно положительные изменения:

• Доначисления производятся выгодоприобретателю;
• При определении размера доначислений учитываются все налоги, ранее уплаченные участниками группы;
• Размер доначислений корректируется в зависимости от доказывания отнесения конкретного участника к выгодоприобретателю;
• В актах налоговых проверок налоговый орган не только доначисляет, но и отражает суммы убытков, которые возникают. 

Данные наблюдения подтвердила и ФНС в своем Письме от 3 октября 2023 г. N БВ-4-9/12603@ "Обзор правовых позиций, сформированных ФНС России по результатам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб) налогоплательщиков".

Косвенные признаки, что компания находится под прицелом налоговых органов по вопросам «дробления»

Несмотря на то, что характер претензий меняется, налоговый орган, как и прежде, проводит предпроверочный анализ. 

Понять, что налоговый орган начал проводить предпроверочный анализ, можно по следующим признакам: сотрудников компании вызывают на допросы в качестве свидетелей, в адрес налогоплательщика направляются требования о предоставлении документов (информации), в налоговый орган вызывается генеральный директор и бухгалтер для дачи пояснений по хозяйственной деятельности компании. В случаях, если бухгалтерская функция отдана на аутсорсинг, то мероприятия контроля затронут и данную организацию. 

При этом, как показала практика, данные мероприятия будут затрагивать не только потенциального выгодоприобретателя, но и могут включать контрольные мероприятия в отношении всех входящих в «потенциальную» группу лиц. Мы были свидетелями, когда инспекции разных субъектов проводили такие аналогичные действия. 

В каком случае налоговый орган заподозрит «дробление»

Как показывает практика, проверяющие по-прежнему руководствуются Письмом ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@, которое содержит 17 признаков, свидетельствующих о том, что налогоплательщик применяет схему «дробления бизнеса». Данные 17 признаков не являются исчерпывающими, но на этапе предпроверочного анализа это «отправная точка» для контролеров. 

Так, если проверяющие установят пересечение или же аффилированность между учредителями, одинаковые вывески, сайты, номера телефонов, пересекающихся поставщиков и т.п., то риск пристального внимания возрастает. Как следствие по итогу это может перерасти в проведение выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика.

Какие обороты интересуют инспекцию? 

Если исходить исключительного из указанного критерия, то следует исходить из правила, что при «объединении» двух и более аффилированных юридических лиц и ИП оборот будет превышать лимиты для применения специального налогового режима или льготы. Так, например, в 2024 году – 199,35 млн. руб.

Как компании выстраивать налоговое планирование, чтобы избежать претензий

Чтобы снизить риск претензий в части дробления бизнеса, налогоплательщики могут самостоятельно проанализировать свой бизнес на предмет соответствия 17 признакам, закрепленным в Письме ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@. Кроме того, налогоплательщикам рекомендуется разрабатывать «защитный файл», который будет раскрывать деловую цель существующей бизнес-структуры. 

Кроме того, необходимо учитывать, что некоторые факты имеют диаметрально противоположное толкование у представителей бизнеса и налогового органа. В качестве примера можно привести обычную операцию в коммерческой деятельности – выплату дивидендов учредителям. В нашей практике сопровождения налоговых споров по «дроблению бизнеса» наши клиенты сталкивались с ситуацией, когда налоговые инспектора истолковывали данную операцию как факт обогащения учредителей за счет вывода денежных средств, которые бы у них не возникли без применения специального налогового режима.

Поэтому необходимо учитывать, что в случае проявления интереса со стороны налоговых органов, необходимо будет иметь аргументацию:

• как по соответствию 17 критериям;
• по деловой цели осуществления коммерческой деятельности с использованием нескольких юридических лиц; 
• по иным отраслевым признакам, которые для налогового органа могут иметь отрицательное толкование.

Стоит помнить, что в зависимости от стадии спора акценты нужно расставлять по-иному. И на каждом этапе структура аргументации может изменяться. Дело в том, что в зависимости от стадии спора разные подразделения налогового органа ведут указанный процесс.

Как изменился риск обвинений в «дроблении» для бизнеса 

По нашему мнению, за счет смещения действий налогового органа в стадию предпроверочного анализа риск обвинения вырос. Так как на данном этапе производится «поверхностный» анализ бизнес-структуры налогоплательщика. 

При этом реализация на практике указанного риска остается на прежнем уровне, так как обвинение в рамках предпроверочного анализа не всегда будет доходить до Решения о привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности.